干货 | “走出去”企业的税收问题

1、“走出去”企业需要关注哪些税收问题？

A、境内税收问题

涉及税种：增值税（出口退税）、营业税、关税、企业所得税、个人所得税。

具体税务问题：

(1)税务登记
(2)非境内注册居民企业
(3)中国税收居民身份
(4)受控外国企业
(5)企业所得税年度申报
(6)关联业务往来报告
(7)境外投资信息报告：《居民企业参股外国企业信息报告表》及报《受控外国企业信息告表》；（国家税务总局公告2014年第38号公告）
(8)出口货物退税
(11)营业税免税
(12)境外企业所得税抵免
(13)境外企业亏损弥补
(14)个人境外所得抵免
(15)双重征税
(16)常设机构
(17)税收协定待遇（股息、利息及特许权使用费等）
(18)关联企业同期资料
(19)关联交易转让定价（集团内劳务及无形资产等）及预约定价
(20)相互协商程序启动
(21)一般反避税
(22)跨境重组与股权转让

B、境外税收问题

　　当地税收问题：税种及税率、征收方式、税收优惠、转让定价（关联申报、同期资料等）、资本弱化、受控外国企业、非居民税收、税收协定网络等等。

具体应关注以下税收事项

(1)熟悉当地的税法，包括实体法和程序法，以便依法纳税、依法办理涉税事务、依法享受税收优惠；
(2)熟悉当地财务、会计规定，以便正确核算、准确计税，避免因财务、会计处理不当造成涉税风险；
(3)熟悉国际税收惯例，以便按照国际上通行的做法，维护并争取涉税权益的最大化；
(4)树立国际税收意识，在涉税跨国所得的处理方面应遵循公平交易原则，减少与所在地税务当局发生争议和规避不必要的税务检查；
(5)如果投资所在国与我国有税收协定，还要熟悉税收协定内容，以便享受税收协定规定的互惠待遇和运用税收协定来维护自身权益；
(6)了解当地涉税公共环境，注意寻求社会各界包括政界和税务中介的涉税支持和服务；
(7)与国内税务主管机关保持常态化的联系，以便获得适时的咨询服务和涉税事务援助。

C、全球税收监控问题

(1)OECD 转让定价指南
(2)OECD之BEPS及税收协定范本及注释
(3)OECD多边税收征管互助公约
(4)OECD税收情报自动交换
(5)UN《发展中国家转让定价操作手册》及税收协定范本
(6)国际联合反避税信息中心（JITSIC）
(7)美国《外国账户税收遵从法案》（FATCA）等

2、企业在境外设立分支机构或全资子公司，需要在境内办理什么样的税务手续？

答：根据《税务登记管理办法》（旧：国家税务总局2003年7号令，新：国家税务总局令第36号）第十八条规定：“纳税人税务登记内容发生变化的，应当向原税务登记机关申报办理变更税务登记”。“走出去”企业在境外设立分支机构，应该按照《税务登记管理办法》的规定，自境外投资项目被境内有权部门批准之日起30日内到其所在地主管税务机关依法办理变更税务登记。

纳税人在办理税务登记时，需要填写税务登记表，如实填写分支机构和资本构成等有关情况。当纳税人在境外设立分支机构，税务登记表和税务登记证副本中的分支机构和资本构成等情况发生了改变，纳税人应按照规定办理变更税务登记，向税务机关反映其境外分支机构的有关情况。

一些省市如江苏及深圳国地税等针对于“走出去”企业办理税务变更登记事宜，需附送以下相关材料：

(1)《企业境外投资基本情况登记表》；
(2)商务部门或其他主管部门批准其从事境外投资的批准文件（复印件）；
(3)境外公司的设立合同、章程及批文（复印件）；
(4)其他证明境内投资者有境外投资行为的文件（复印件）；
(5)主管国税机关按规定要求提供的其他有关材料。

而针对境外企业发生迁移、合并、分立、终止、撤资、撤股、资本变更等事项的，境外投资企业应当自发生之日起30日内到主管国税机关报送《企业境外投资情况变更表》及有关合同、审批文件等材料。

3、我国对“走出去”企业有什么样的税收优惠政策？

答：国家对“走出去”企业的税收优惠政策主要表现在出口退税、营业税免税、所得抵免及协定优惠税率等等，具体如下：

A、出口货物可以享受出口退税

境外投资企业和对外承包工程货物出口退税。根据《财政部国家税务总局出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号）文件第一条第（二）点，对外承包工程属于视同出口业务，可以按规定申请退税。具体申报除需要提供外承包工程合同；属于分包的，由承接分包的出口企业或其他单位申请退（免）税，申请退（免）税时除提供对外承包合同外，还须提供分包合同（协议）。并且必须注意一点，对外承包工程和外对投资在收汇上是不同的，对外承包工程有收汇要求，申报期限为报关之日起次月至次年4月30日前的各个增值税纳税申报期。

出口已使用过的设备实行出口退税政策,具体分两种情况处理:

第一种是出口的进项税额未抵扣过的已使用过的设备:

（1）根据《国家税务总局关于发布<出口货物劳务增值税和消费税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2012年第24号）第7条第3项规定：出口企业和其他单位出口的在2008年12月31日以前购进的设备、2009年1月1日以后购进但按照有关规定不得抵扣进项税额的设备、非增值税纳税人购进的设备，以及营业税改征增值税试点地区的出口企业和其他单位出口在本企业试点以前购进的设备，如果属于未计算抵扣进项税额的已使用过的设备，均实行增值税免退税办法。

出口企业和其他单位应在货物报关出口之日次月起至次年4月30日前的各增值税纳税申报期内，向主管税务机关单独申报退税。逾期的，出口企业和其他单位不得申报退税。申报退税时应填报《出口已使用过的设备退税申报表》，提供正式申报电子数据及下列资料：

①出口货物报关单；
②委托出口的货物，还应提供受托方主管税务机关签发的代理出口货物证明，以及代理出口协议；
③增值税专用发票（抵扣联）或海关进口增值税专用缴款书；
④出口收汇核销单；
⑤《出口已使用过的设备折旧情况确认表》；
⑥主管税务机关要求提供的其他资料。

（2）根据《关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号）第4条第6项规定：出口进项税额未计算抵扣的已使用过的设备增值税退（免）税的计税依据，按下列公式确定：

退（免）税计税依据=增值税专用发票上的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格×已使用过的设备固定资产净值÷已使用过的设备原值

已使用过的设备固定资产净值=已使用过的设备原值-已使用过的设备已提累计折旧

上述所称已使用过的设备，是指出口企业根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。

（3）在生产企业出口退税申报系统的操作步骤：向导→申报系统操作向导→其他向导→其他退税明细采集→出口已使用设备录入→二生成其他退税预申报→生成其他申报数据→选择“出口已使用过的设备退税申报表”，如果去主管税务机关预申报，申报数据有相关电子信息且逻辑审核无误，可以出口退税正式申报，继续往下操作→四生成其他退税正式申报→生成其他申报数据→选择“出口已使用过的设备退税申报表”→五打印其他申报报表→打印信息及其他申报报表→选择“出口已使用过的设备退税申报表”。

第二种是出口的进项税额已抵扣过的已使用过的设备:

如果符合财税[2012]39号附件4《视同自产货物的具体范围》的“生产自产货物的外购设备和原材料（农产品除外）”，可以作为生产企业的视同自产货物实行出口免抵退税政策，可以按照正常的免抵退税申报步骤操作。注意：在“出口货物明细申报录入”时，业务类型代码选择“STZC-10视同-外购设备”。

融资租赁货物出口退税政策：

根据2014年9月1日《财政部　海关总署　国家税务总局关于在全国开展融资租赁货物出口退税政策试点的通知》（财税〔2014〕62号）的规定：

(1)对融资租赁出口货物试行退税政策。对融资租赁企业、金融租赁公司及其设立的项目子公司（以下统称融资租赁出租方），以融资租赁方式租赁给境外承租人且租赁期限在5年（含）以上，并向海关报关后实际离境的货物，试行增值税、消费税出口退税政策。融资租赁出口货物的范围，包括飞机、飞机发动机、铁道机车、铁道客车车厢、船舶及其他货物，具体应符合《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第50号）第二十一条“固定资产”的相关规定。

(2)对融资租赁海洋工程结构物试行退税政策。对融资租赁出租方购买的，并以融资租赁方式租赁给境内列名海上石油天然气开采企业且租赁期限在5年（含）以上的国内生产企业生产的海洋工程结构物，视同出口，试行增值税、消费税出口退税政策。海洋工程结构物范围、退税率以及海上石油天然气开采企业的具体范围按照《财政部国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税〔2012〕39号）有关规定执行。

(3)上述融资租赁出口货物和融资租赁海洋工程结构物不包括在海关监管年限内的进口减免税货物。

B、境外建筑工程暂免征收营业税

根据《财政部国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》（财税[2009]111号）第三条的规定，对中华人民共和国境内（以下简称境内）单位或者个人在中华人民共和国境外（以下简称境外）提供建筑业、文化体育业（除播映）劳务暂免征收营业税。

C、境外租不动产无需代扣代缴

根据《营业税暂行条例实施细则》第四条的规定，条例第一条称在中华人民共和国境内（以下简称境内）提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指：（一）提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内；（二）所转让的无形资产（不含土地使用权）的接受单位或个人在境内；（三）所转让或者出租土地使用权的土地在境内；（四）所销售或者出租的不动产在境内。由于该公司租赁的仓库位于中国境外，不属营业税征收范围，因此，该项租赁费不需要在中国境内缴纳营业税，企业不需要进行代扣代缴。

D、外派海员等劳务享受免征营业税

根据《财政部国家税务总局关于外派海员等劳务免征营业税的通知》（财税[2012]54号）的规定，对中华人民共和国境内单位提供的外派海员等劳务，免征营业税。外派海员劳务，是指境内单位派出属于本单位员工的海员，为境外单位或个人在境外提供的船舶驾驶和船舶管理等劳务。

企业派遣自己单位的船员到境外，为外籍船运企业在境外从事远洋运输劳务，促进中外交流合作，虽然其属于营业税条例规定的纳税人，但是，根据国务院批复精神，在中华人民共和国境外提供外派海员等劳务，取得的相关收入，是免征营业税的。

其他免征营业税的劳务还包括标的物在境外的建设工程监理；以对外劳务合作方式，向境外单位提供的完全发生在境外的人员管理劳务。对外劳务合作，是指境内单位与境外单位签订劳务合作合同，按照合同约定组织和协助中国公民赴境外工作的活动。

E、“走出去”企业境外所得税收抵免政策。如从境外取得的营业利润，该营业利润在境外所缴纳的所得税额可以从“走出去”企业境内外应纳税总额中限额抵免。境外中资企业居民企业待遇，如“走出去”企业按有关规定被认定为高新技术企业的，从境外取得的所得在计算境外抵免限额时，可按照15%的优惠税率计算境内外应纳税总额。

F、税收协定规定的境外税收优惠。如“走出去”企业从境外取得的股息依据具体协定规定享受5%～10%的优惠税率。

G、个人境外所得在中国享受抵免优惠

根据税收协定及中国个人所得税法规定，纳税人从境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额，但对可抵免的税额提出了一些条件。例如，根据现行税收法律、法规，从应纳税额中扣除的境外缴纳个人所得税税额不得超过本人境外所得依照中国个人所得税法规定计算的应纳税额，超过部分可以在以后纳税年度同一国家或者地区扣除限额的余额中补扣，但补扣期限最长不得超过五年。

4、在境外取得的所得，回到境内如何纳税？是否会双重征税？

答：“走出去”企业可能面临同一笔收入在中国和收入来源国被双重征税的风险，这会增加集团的整体税负。双边税收协定中对征税权的划分可以部分解决双重征税的问题。另一方面，根据中国企业所得税法，中国居民企业收到来源于境外的收入，在境外缴纳的所得税可在中国应纳税额中抵免。“走出去”企业应特别关注可能导致境外缴纳的所得税不能在中国抵免的情况、在境外国家获得的税收优惠是否可在中国获得税收饶让。

实践中，中国居民企业经常由于以下原因导致不可获得境外所得税抵免：

(1)在境外已缴纳税款，但未取得相关缴税凭证；
(2)在境外属于错缴或错征的所得税税款；
(3)按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款，又未向中国税务机关寻求通过税收协定中的相互协商条款解决争议。此类在境外“自愿”多缴的境外所得税在中国不可获得抵免；
(4)多层投资架构的情况下，最下层的境外子公司是第三层以外的子公司，不可适用间接抵免。
根据《财政部国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）的规定，企业所得税境外所得的确认和抵免具体如下：

（一）境外所得抵免概述

我国居民企业取得的境外所得已在境外缴纳的所得税税额，在汇算清缴时，可以从其当期应纳企业所得税额中抵免。运用这项政策，企业在国内实际缴纳的税款只是本国税款与已纳境外税款的差额，从而避免了双重征税。

（二）抵免类型

抵免包括直接抵免、间接抵免和饶让抵免三种类型。

(1)直接抵免：企业直接作为纳税人就其境外所得在境外缴纳的所得税额在我国应纳税额中抵免。直接抵免主要适用于企业就来源于境外的营业利润所得在境外所缴纳的企业所得税，以及就来源于或发生于境外的股息、红利等权益性投资所得、利息、租金、特许权使用费、财产转让等所得在境外被源泉扣缴的预提所得税。

(2)间接抵免：居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在抵免限额内抵免。

(3)税收饶让抵免：我国企业所得税法目前尚未单方面规定税收饶让抵免，但我国与有关国家签订的税收协议规定有税收饶让抵免安排。居民企业从与我国政府订立税收协议（或安排）的国家（地区）取得的所得，按照该国（地区）税收法律享受了免税或减税待遇，且该免税或减税的数额按照税收协议规定应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的，该免税或减税数额可作为企业实际缴纳的境外所得税额用于办理税收抵免。

（三）抵免限额的计算

企业应按照企业所得税法及其实施条例和财税[2009]125号文的有关规定，分国（地区）地区计算境外税额的抵免限额。

公式：某国（地区）所得税抵免限额=中国境内、境外所得依照企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额。

（四）境外企业亏损弥补

《中华人民共和国企业所得税法》第十七条规定，企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的利润。同时《财政部国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）第三条第（五）款规定，在汇总计算境外应纳税所得额时，企业在境外同一国家（地区）设立不具有独立纳税地位的分支机构，按照企业所得税法及实施条例的有关规定计算的亏损，不得抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额，但可以用同一国家（地区）其他项目或以后年度的所得按规定弥补。即“走出去”企业境外亏损不能抵减境内利润，境外不同国家（地区）分支机构的盈亏也不能相互弥补。

此外，2014年11月17日国家税务总局正式发布了修订“企业所得税年度纳税申报表”（以下简称“申报表”）的公告（国家税务总局公告2014年第63号），对企业所得税年度纳税申报表进行了超大幅度的修改。在《境外所得税收抵免明细表》基础上增加了三张三级明细表：A108010《境外所得纳税调整后所得明细表》：适用于取得境外所得的纳税人根据税法、财税〔2009〕125号和国家税务总局公告2010年第1号文规定，填报本年来源于或发生于不同国家、地区的所得按照税法规定计算的境外所得纳税调整后所得；A108020《境外分支机构弥补亏损明细表》：适用于取得境外所得的纳税人根据税法、财税〔2009〕125号和国家税务总局公告2010年第1号文规定，填报境外分支机构本年及以前年度发生的税前尚未弥补的非实际亏损额和实际亏损额、结转以后年度弥补的非实际亏损额和实际亏损额；A108030《跨年度结转抵免境外所得税明细表》：适用于取得境外所得的纳税人根据税法、财税〔2009〕125号和国家税务总局公告2010年第1号文规定，填报本年发生的来源于不同国家或地区的境外所得按照我国税收法律、法规的规定可以抵免的所得税额。